（三）统计抽样与专业判断
在审计抽样过程中，无论是统计抽样还是非统计抽样，也不论决策者是否具备设计和使用有效抽样方案的能力，都离不开审计人员的专业判断。那种认为统计抽样能够减少审计过程中的专业判断，或可以取代专业判断的观点是错误的。因为在运用审计抽样时，同样存在许多不确定因素，对这些不确定因素，审计人员要凭借正确的专业判断来加以解决，所以统计抽样并不排除专业判断。审计人员在使用审计抽样时，必须依靠专业判断来决定是使用统计抽样还是使用非统计抽样，而在运用统计抽样的全过程中，审计人员均需使用专业判断。例如，确定审计对象总体，并明确其特征；决定所采用的选样方法；对抽样结果进行质量和数量上的评价等。在实际工作中，往往把统计抽样和非统计抽样结合起来使用才能收到较好的审计效果。
三、对抽样风险和非抽样风险的考虑
审计中的各种不确定因素构成了审计风险，在获取审计证据时，审计人员应当运用职业判断，评估重大错报风险，并设计进一步审计程序，以确保将审计风险降至可接受的低水平。使用审计抽样时，审计风险可能受到抽样风险和非抽样风险的影响。
（一）抽样风险
抽样风险是指审计人员根据样本得出的结论，和对总体全部项目实施与样本同样的审计程序得出的结论存在差异的可能性。
审计人员在进行控制测试时应关注以下抽样风险：
（1）信赖不足风险。这是指审计人员推断的控制有效性低于其实际有效性的风险。即抽样结果使审计人员没有充分信赖实际上应予信赖的内部控制的可能性。由于存在抽样误差，抽查样本之后，审计人员对事实上可以信赖的内部控制而未给予应有的信赖。信赖不足风险是一种保守型的风险，一般也归结为第Ⅰ类风险，或险。
（2）信赖过度风险。这是指审计人员推断的控制有效性高于其实际有效性的风险。即抽样结果使审计人员对内部控制的信赖超过了其实际可予信赖程度的可能性。或者说，审计人员对事实上不能完全信赖或完全不能信赖的内部控制而错误地予以过分信赖。信赖过度风险是比较严重的风险，一般归结为第Ⅱ类风险，或β险。
在进行细节测试时，审计人员应关注以下抽样风险：
（1）误受风险。误受风险也称“β风险”，是指审计人员推断某一重大错报不存在而实际存在的风险。即抽样结果表明账户余额不存在重大错报而实际上存在重大错报的可能性。
（2）误拒风险。误拒风险也称“风险”。与误受风险相反，是指审计人员推断某一重大错报存在而实际上不存在的风险。即抽样结果表明账户余额存在重大错报，而实际上不存在重大错报的可能性。
上述这些风险，都将严重影响审计的效率和效果。信赖不足风险和误拒风险一般会导致审计人员执行过多的审计程序，降低审计效率；信赖过度风险与误受风险很可能导致审计人员形成不正确的审计结论，影响审计效果。
可见，信赖过度风险和误受风险对审计人员来说是很危险的风险，因为它们可能使审计无法达到预期的效果。而信赖不足风险和误拒风险则属保守性风险，出现这两种风险后，审计效率虽不高，但一般都能保证审计效果。
（二）非抽样风险
非抽样风险是指由于某些与样本规模无关的因素而导致审计人员得出错误结论的可能性。非抽样风险包括审计风险中不是由抽样所导致的所有风险。审计人员即使对某类交易或账户余额的所有项目实施某种审计程序，也可能仍未能发现重大错报或控制失效。
在审计过程中，可能导致非抽样风险的原因包括下列情况：
（1）选择的总体不适合于测试目标。
（2）未能适当地定义控制偏差或错报，导致审计人员未能发现样本中存在的偏差或错报。
（3）审计程序选择不恰当。例如，审计人员依赖应收账款函证来揭露未入账的应收账款。
（4）未能适当地评价审计发现的情况。例如，审计人员忽略了性质本来重要的误差，导致得出不恰当的结论。
（5）其他原因。
非抽样风险对审计工作的效率和效果都有一定的影响。非抽样风险无法量化，但是，审计人员应当通过适当的计划、指导和监督审计工作，坚持质量控制标淮，有效地降低审计风险。
（三）抽样风险与非抽样风险的控制方法
为了将审计风险降至可接受的水平，必须对抽样风险与非抽样风险进行控制。抽样风险是客观存在的，但无论是执行控制测试还是细节测试，审计人员都可以通过扩大样本规模降低抽样风险。抽样风险与样本量成反比，样本量越大，抽样风险越低。
非抽样风险是由人为错误造成的，因而可以降低、消除或防范。虽然在任何一种抽样方法中审计人员都不能量化非抽样风险，但通过采取适当的质量控制政策和程序，对审计工作进行适当的指导、监督和复核，以及对审计人员实务的适当改进，可以将非抽样风险降至可以接受的水平。
四、统计抽样的基本程序
统计抽样效果的取得，依赖于对统计抽样的系统化程序的严格遵循。统计抽样的基本程序包括样本设计、样本的选取、审查样本和抽样结果评价四个基本的步骤，在各个步骤中又必须实施应有的程序。
（一）样本的设计
审计人员围绕着样本的性质、抽样组织方式和抽样审计质量要求所进行的计划工作，称为样本设计。样本设计阶段的中心问题和难点是在确定抽样组织方式下的前提下如何确定样本量。审计人员在设计样本时应考虑以下几个因素。
1、明确审计程序目标
审计人员在设计样本时，首先应当考虑将要达到的具体的审计目标，并考虑将取得的审计证据的性质、构成误差的条件以及该项审计证据的其他特征，以正确地界定误差和审计对象总体，并确定采用何种审计程序。例如，具体审计目标是验证账户余额估价的正确性，则需采用概率方法选取样本进行统计抽样测试。又如，在对企业的购货过程进行控制测试时，审计人员应当注意的是，发票是否经过有关人员的审核和授权人员的批准。
2、定义审计对象总体与抽样单元
审计对象总体是指审计人员为形成审计结论，拟采用抽样方法审计的经济业务及有关会计或其他资料的全部项目。审计人员在确定审计对象总体时，应保证其适当性和完整性。
适当性是指审计对象总体必须与具体的审计目标相关，审计目标不同，被抽查的总体就不同。例如，如果审计目标在于审查应收账款是否多计，审计对象总体应为应收账款明细账；如果审计目标在于审查应付账款是否少计，则审计对象总体不仅包括应付账款明细账，还应包括期后付款、未付发票及能够提供应付账款少计证据的其他项目。
完整性是指审计对象总体必须包括被审计经济业务或资料的全部项目。组成审计对象总体的项目数称为总体规模。一般来说，总体规模与样本量成正比，即总体规模越大，所需的样本量也越大。
抽样单元是构成审计对象总体的个别项目。审计人员应当根据审计目标及被审计单位的实际情况，确定抽样单元。审计人员根据不同的要求和方法，从审计对象总体中选取若干抽样单元，便构成不同的样本。
3、分层
如果总体项目存在重大的变异性，审计人员应当考虑分层。分层是指将一个总体划分为多个子总体的过程，每个子总体由一组具有相同特征（通常为货币金额）的抽样单元组成。分层可以降低每一层中项目的变异性，从而在抽样风险没有成比例增加的前提下减小样本规模。审计人员可以考虑将总体分为若干个离散的具有识别特征的子总体（层），以提高审计效率。审计人员应当仔细界定子总体，以使每一抽样单元只能属于一个层。分层的标准可以是业务的类型、账户余额的大小、项目的重要程度、内部控制强弱等。
审计人员在分层时应注意以下几点：
（1）总体中的每一抽样单位必须属于一个层次，并且只属于这一层次；
（2）必须有事先能够确定的、有形的、具体的差别来明确区分不同的层次；
（3）必须能够事先确定每一层次中抽样单位的准确数字。
分层主要适用于内部各组成部分具有不同特征的总体，分层除了能提高抽样效率外，也可使审计人员能够按项目的重要性、变化频率或其他特征而选取不同的样本数。且可对不同层次使用不同的审计程序。通常，审计人员应对包含最重要项目的层次实施全部审查。
例如，为函证应收账款，可以将应收账款账户按金额的重要性分为三层，即账户金额在10000元以上的，在5000~10000元之间的和在5000元以下的。对应收账款金额在10000元以上的账户可进行全部函证。
4、确定样本规模
样本规模是指从总体中选取样本项目的数量。影响样本规模的主要因素包括：
（1）可接受的抽样风险
样本规模受审计人员可接受的抽样风险水平的影响。可接受的抽样风险与样本规模成反比，样本规模越大，抽样风险越低。
（2）可容忍误差。可容忍误差亦指精确限度，是指审计人员能够容忍的最大误差。在其他因素既定的条件下，可容忍误差与样本规模成反比，可容忍误差越大，所需的样本规模越小。
因为抽样只审查总体的一部分项目，根据样本结果去推断总体的情况，所以推断值与总体实际情况一般不可能完全一致，其差额就是抽样误差。在抽样中要允许所作出的审计结论与总体的实际情况有一个误差范围，即总体的错误率或错误金额推断在某一区间内，而不是某一点上。这样审计结论就要以样本推断的结果加减某一数值来表示，这个数值就是审计结论的精确限度，以此形成的区间称为审计结论的精确区间或置信区间。
在属性抽样中，精确限度以百分比表示，审计结论中通常只使用单边精度，即审计结论通常表述为“总体差错率不超过百分之×（精确度上限）”，这里的精确度上限=预计总体差错率+精确限度。在变量抽样中，精确限度以金额表示，审计结论中应当使用双边精度，即审计结论通常表述为“总体正确额在某某×元（精确度下限）~某某×元（精确度上限）之间”。
审计人员应当在审计的计划阶段，根据审计重要性原则，合理确定可容忍误差。
在进行控制测试时，可容忍误差精确限度是审计人员不改变对内部控制的可信赖程度，所愿意接受的最大误差。也就是说，可容忍误差是指审计人员可以接受的、内部控制实际运行偏离于规定的控制要求的最大比率，只要实际偏离率低于这一比率，审计人员即可以维持他对内部控制的信赖程度。
在进行细节测试时，可容忍误差是审计人员能够对某一账户余额或某类经济业务总体特征作出合理评价所愿意接受的最大金额误差。实质性测试中的可容忍误差的确定通常与重要性的考虑有关。例如，审计人员在编制审计计划时，根据重要性原则，可将现金账户金额的可容忍误差确定为1000元，将应收账款账户余额确定为15000元，将存货账户余额的可容忍误差确定为30000元。
（3）预计总体误差。预计总体误差即审计人员预期在审计过程中发现的误差。预计总体项目误差与样本规模成正比，预计总体项目误差越大，所需样本量就越大。预计总体误差越大，可容忍误差也应当越大。在既定的可容忍误差下当预计总体误差增加时，所需的样本规模更大。
总体项目误差有两种情况，一是总体项目是正确或错误的误差称为总体差错率；另一个是总体项目数值之间的差异，称为总体标准差。
属性抽样中，需要确定预计总体差错率，一般采用经验估计的方法，即通过对被审单位内部控制的初步调查，了解被审计事项，再结合以前年度审计的经验，一般能比较正确地估计总体差错率。变量抽样中，要确定预计总体标准差，经常采用初始样本量的方法，即计算初始样本的标准差，并作为预计总体标准差。无论是属性抽样还是变量抽样，在审查完样本后，还要根据样本错误率或样本标准决定是否要对抽样规模进行调整。
（4）总体变异性。总体变异性是指总体的某一特征（如金额）在各项目之间的差异程度。在控制测试中，审计人员在确定样本规模时一般不考虑总体变异性。在细节测试中，审计人员确定适当的样本规模时要考虑特征的变异性。总体变异性与样本规模成正比，总体项目的变异性越低，通常样本规模越小。审计人员可以通过分层将总体分为相对同质的组，以尽可能降低每一组中变异性的影响，从而减小样本规模。未分层总体具有高度变异性，其样本规模通常很大。最有效率的方法是根据预期会降低变异性的总体项目特征进行分层。在细节测试中分层的依据通常包括项目的账面金额，与项目处理有关的控制的性质，或与特定项目（如更可能包含错报的那部分总体项目）有关的特殊考虑等。分组后的每一组总体被称为一层，每层分别独立选取样本。
（5）总体规模。除非总体非常小，一般而言总体规模对样本规模的影响几乎为零。审计人员通常将抽样单元超过5000个的总体视为大规模总体。对大规模总体而言，总体的实际容量对样本规模几乎没有影响。对小规模总体而言，审计抽样比其他选择测试项目的方法的效率低。
五大因素对样本设计的影响：
1、可接受的抽洋风险与样本规模成反比；
2、可容忍误差与样本规模成反比；
3、预计总体误差与样本规模成正比；